Anpassungsbedarf bei Abfindungsbeschränkungen in Gesellschaftsverträgen nach der Erbschaftsteuerreform

1. Auswirkungen der Erbschaftsteuerreform auf Abfindungsbeschränkungen

Gesellschaftsverträge enthalten in der Regel Abfindungsbeschränkungen, die für den Fall des Ausscheidens eines Gesellschafters die Abfindung gegenüber dem Verkehrswert des Anteils beschränken, z.B. auf den Buchwert. Bis zur Erbschaftsteuerreform 2009 war Bemessungsgrundlage für die Erbschaft- und Schenkungsteuer für Anteile an GmbHs der Wert nach dem Stuttgarter Verfahren und für Anteile an Personengesellschaften die Steuerbilanzwerte; beide Werte lagen weit unter dem Verkehrswert. Seit 2009 ist Bemessungsgrundlage der Verkehrswert. Dies hat Auswirkungen auf Abfindungsbeschränkungen in Gesellschaftsverträgen.

Scheidet ein Gesellschafter aus einer Personen- oder Kapitalgesellschaft aus, erhält er in der Regel eine Abfindung dafür, dass sein Geschäftsanteil eingezogen (bei GmbHs) oder sein Anteil am Gesellschaftsvermögen auf die anderen Gesellschafter übergeht (sog. Anwachsung bei Personengesellschaften) oder auf die Gesellschaft selbst übertragen wird (bei GmbHs). Die Gesellschaftsverträge können auch vorsehen, dass der Gesellschaftsanteil an Gesellschafter oder Dritte abzutreten ist.

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Die Abfindung ist in der Regel gesellschaftsvertraglich auf einen Wert unterhalb des Verkehrswertes beschränkt, um die Liquidität der Gesellschaft zu schonen. Dies hat seit der Erbschaftsteuerreform steuerliche Auswirkungen auch für die verbleibenden Gesellschafter: Die Differenz zwischen dem Verkehrswert und der gezahlten Abfindung nach dem Gesellschaftsvertrag gilt wegen der insoweit bewirkten Werterhöhung der übrigen Anteile als Schenkung an die Gesellschafter, obwohl nach allgemeinen Grundsätzen keine Schenkung vorliegt (fiktive Schenkung, § 3 Abs. 1 Nr. 2, § 7 Abs. 7 ErbStG). Sind die verbleibenden Gesellschafter mit dem Ausscheidenden nicht näher verwandt und zählen zur Steuerklasse III, ist die fiktive Schenkung mit einem Steuersatz von mindestens 30 % zu versteuern.

Die Fiktionstatbestände liegen vor, wenn bei Personengesellschaften der Gesellschaftsanteil auf andere Gesellschafter übergeht (Anwachsung) oder im Todesfall eines Gesellschafters von dessen Erben aufgrund einer Regelung im Gesellschaftsvertrag auf Mitgesellschafter übertragen wird. Bei GmbHs liegt eine fiktive Schenkung vor, wenn ein Geschäftsanteil aufgrund einer Regelung im Gesellschaftsvertrag eingezogen oder an Mitgesellschafter abgetreten wird.

2. Anpassungsbedarf bei Abfindungsregelungen

a) Wahl des Bewertungsverfahrens

Sollte ein Gesellschaftsvertrag zur Berechnung der Abfindung auf das sog. Stuttgarter Verfahren verweisen, besteht dringender Handlungsbedarf. Das Stuttgarter Verfahren gibt es nicht mehr. Die Abschaffung des Stuttgarter Verfahrens bedeutet zwar nicht, dass die Vereinbarung dieses Verfahrens nun nicht mehr zulässig ist. Der Verweis auf eine nicht mehr praktizierte Bewertungsmethode führt jedoch zwangsläufig zu Rechtsunsicherheiten, wie die Abfindung zu berechnen ist. Welche neue Bemessungsgrundlage anstelle des Stuttgarter Verfahrens im Einzelfall treten soll, bedarf einer sorgfältigen Prüfung und Beratung.


b) Praktische Gestaltungsmöglichkeiten

Gesellschaftsverträge sollten so an die neue Rechtslage angepasst werden, dass Sachverhalte, die zu einer fiktiven Schenkung führen, vermieden werden. Zur Verhinderung einer fiktiven Schenkung an die anderen Gesellschafter müssen Regelungen vereinbart werden, die es ermöglichen, dass der Anteil des betroffenen Gesellschafters durch eine rechtsgeschäftliche Vereinbarung übergeht. Zur Vermeidung von fiktiven Schenkungen kommen u.a. folgende Gestaltungsmöglichkeiten in Betracht:

• Vermeidung von Anwachsungsvorgängen bei Personengesellschaften

Bei Personengesellschaften sollten automatische Anwachsungsvorgänge vermieden werden. So sollte das gesetzlich vorgesehene Anwachsungskonzept gesellschaftsvertraglich abbedungen und sog. Fortsetzungsklauseln, wonach der Anteil eines ausscheidenden Gesellschafters bei seinem Tod automatisch den anderen Gesellschaftern anwächst, nicht mehr in Gesellschaftsverträgen enthalten sein. Als Alternativgestaltungen kommen Regelungen in Betracht, wonach der Anteil des Ausscheidenden fortbesteht und auf einen oder mehrere Rechtsnachfolger übergeht (sog. Nachfolgeklauseln).

Auch bei Vorgängen unter Lebenden sollte die gesetzlich vorgesehene automatische Ausscheidenswirkung, z.B. in den Fällen der Kündigung oder im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Gesellschafters, im Gesellschaftsvertrag abbedungen werden.

Das Ausscheiden sollte vielmehr so vollzogen werden, dass der Anteil des Ausscheidenden bestehen bleibt und der Gesellschaftsvertrag so ausgestaltet wird, dass für den betroffenen Gesellschafter ein Anreiz besteht, den Gesellschaftsanteil an Gesellschafter oder Dritte zu verkaufen.

• Vermeidung von Zwangseinziehungen / Zwangsabtretungen

Bei GmbH-Gesellschaftsverträgen sollte darauf geachtet werden, dass die Zwangseinziehung nicht alleiniges Gestaltungsmittel ist, sondern neben der Einziehung von Geschäftsanteilen immer ein Anreiz für den betroffenen Gesellschafter besteht, den Geschäftsanteil rechtsgeschäftlich abzutreten.

Im Idealfall sollte eine freiwillige Anteilsabtretung oder eine Einziehung mit Zustimmung des betroffenen Gesellschafters angestrebt werden, da dann keine fiktiven Schenkungen vorliegen.

• Belastung des ausscheidenden Gesellschafters

Ein Anreiz zum Verkauf des Gesellschaftsanteils kann ein Regelung sein, die den betroffenen Gesellschafter verpflichtet, bei Vorliegen einer Schenkungssteuerfiktion die Schenkungsteuer der anderen Gesellschafter zu tragen. Durch eine entsprechende Regelung dürfte sich das Eigeninteresse des betroffenen Gesellschafters, einer freiwilligen Anteilsabtretung bzw. einer Einziehung seines Geschäftsanteils zuzustimmen, durchaus erhöhen. Die gleiche Wirkung haben Abfindungsregelungen, die soweit wie möglich unter dem Verkehrswert liegen.


• Inanspruchnahme der Verschonungsregelungen

Sollte sich im Einzelfall eine fiktive Schenkung nicht vermeiden lassen, kann der steuerpflichtige Erwerb der Differenz zwischen Abfindung und Verkehrswert ggf. durch die erbschaft-/schenkungsteuerlichen Verschonungsregelungen (Kürzung der Bemessungsgrundlage der Erbschaft/Schenkungsteuer bei Betriebsvermögen um 85 % bzw. 100 %, §§ 13a, 13b ErbStG) abgemildert bzw. ganz der Besteuerung entzogen werden. Dies gilt jedoch nur für die Fälle der Zwangsabtretung von Gesellschaftsanteilen und nicht für die Einziehung von Geschäftsanteilen, da die Verschonungsregelungen im Falle der Einziehung nicht zur Anwendung kommen. Auch aus diesem Grund sollten daher GmbH-Satzungen dahingehend überprüft werden, ob sie neben der Einziehung von Geschäftsanteilen auch deren Zwangsabtretung an die in der Gesellschaft verbleibenden Gesellschafter oder die Gesellschaft selbst vorsehen.

3.  Fazit

Alle Gesellschaftsverträge von Personengesellschaften und GmbHs sollten dahingehend überprüft werden, ob Abfindungsbeschränkungsklauseln an die Rechtslage nach der Erbschaftsteuerreform angepasst werden müssen, damit Erbschaft-/Schenkungssteuern beim Ausscheiden von Gesellschaftern vermieden werden. Sollte sich eine fiktive Schenkung jedoch nicht vermeiden lassen, sollten die gesellschaftsvertraglichen Regelungen zumindest so ausgestaltet sein, dass die Verschonungsregelungen in Anspruch genommen werden können.

Dr. Michael Sommer
Taylor Wessing München
Kontakt: m.sommer@taylorwessing.com

Dr. Axel Godron
Taylor Wessing München
Kontakt: a.godron@taylorwessing.com

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